Fachanwalt Steuerrecht, Steueranwalt Dr. Jörg Burkhard

lässt sich wohl die Verschärfung zum 01.01.25 nicht verstehen. Mitwirkungsverzögerungsgeld – Druckmittel der BP bei Nichtmitwirkung des Steuerpflichtigen – Risiken, Unklarheiten und Fragen um den neu geschaffenen § 200 a AO, dem Mitwirkungsverzögerungsgeld

 

Die BP hat zahlreiche Druckmittel bei der Nichtmitwirkung des Steuerpflichtigen.

Zwangsgelder nach § 328 ff AO

Abgesehen davon, dass die Nichtwirkung eine Schätzungsbefugnis auslösen kann, können nach bisheriger Rechtslage Zwangsgelder nach §§ 328 ff. AO angedroht und festgesetzt werden. Hier kann die BP auf eine Prüfungsanfrage eine Frist zur Mitwirkung oder Erläuterung bzw. Vorlage von Urkunden und Belegen oder Aufklärung setzen. Bei erfolglosem Fristablauf wird dann das zuvor angedrohte Zwangsgeld für den Fall der Nichtmitwirkung oder nicht vollständigen Mitwirkung festgesetzt.

Weitere höhere Zwangsgelder

Mit der Zwangsgeldfestsetzung kann sogleich ein neues, in der Regel höheres weiteres Zwangsgeld angedroht werden und nach Fristablauf wird dieses dann ebenfalls festgesetzt und gleichzeitig im Regelfall ein neueres weiteres höheres Zwangsgeld angedroht usw.

Verzögerungsgeld bis 250.000 €

Darüber hinaus könne nach bisheriger Rechtslage schon Verzögerungsgelder bis zu 250.000 € festgesetzt werden.

Weitere (mögliche) Folgen einer Nichtmitwirkung: Schätzung, Steuerfahndung als Flankenschutzmaßnahme

Ferner drohen Schätzungen bei nicht Wirkung oder die Einschaltung der Steuerfahndung als Flankenschutzmaßnahme, die dann durchsuchen, alle Unterlagen beschlagnahmt und dem Prüfer zur Auswertung zur Verfügung stellt. Damit hat dann der Prüfer tatsächlich alle Unterlagen, die hier bislang nicht erhalten hat oder glaubte nicht erhalten zu haben. Sie im Gegenzug haben dafür keine Unterlagen mehr. Das macht natürlich die Beantwortung weiterer Fragen recht schwierig ohne Belege. Das macht auch die Rechtsverteidigung schwierig ohne Belege.

Neue, weitere Druckmittel am 01.01.2025

Die bisherigen Druckmittel scheinen der BP offensichtlich nicht zu genügen. Es gibt damit neue weitere Druckmittel der BP bei Nichtmitwirkung des Steuerpflichtigen. Dies gilt nur für Betriebsprüfungen, die ab dem 01.01.2025 beginnen. Dies geht also nicht rückwirkend für noch laufende Betriebsprüfungen aus den Vorjahren.

Neue Druckmittel ab dem 01.01.25: Mitwirkungsverzögerungsgeld und Zuschläge:

Für alle Betriebsprüfungen, die nach dem 1.1.2025 beginnen, sind weiterer Zwangsmittel vorgesehen, nämlich ein Mitwirkungsverzögerungsgeld nach dem neu geschaffenen § 200 a AO i.H.v. 75 € pro Tag, höchstens für 150 Tage festgesetzt werden (= höchstens 11.250 €. Die 75 € sollen starr und nicht verhandelbar sein. Die Anzahl der Tage richtet sich danach, wie lange Sie nicht mitwirken. Dazu kommen ein Zuschlag von bis zu 25.000 € pro Tag für die verweigerte oder nicht fristgemäße Erfüllung der Mitwirkungs-Vorlage und Erläuterungspflichten festgesetzt werden. Auch dies nur höchstens bis zu 150 Tagen (= 3,75 Millionen € höchstens).

Höchstens 4.011.250 € Druckmittel pro Anfrage

Damit können höchstens 4.011.250 € Verzögerungsgelder und Mitwirkung Verzögerungsgelder pro nichterfüllten Mitwirkungsverlangen festgesetzt werden. Gilt diese Höchstgrenze pro BP oder für jedes einzelne qualifizierte Vorlageverlangen?

Voraussetzungen für ein qualifiziertes Mitwirkungsverlangen nach § 200 a AO

nach Ablauf von sechs Monaten seit Bekanntgabe der Prüfungsanordnung kann der Steuerpflichtige zur Mitwirkung nach § 200 Abs. 1 AO in einem schriftlich oder elektronisch zu erteilen Mitwirkungsverlangen mit Rechtsbehelfsbelehrung nach § 156 AO aufgefordert werden (qualifiziertes Mitwirkungsverlangen. Hat die Finanzbehörde den Steuerpflichtigen auf die Möglichkeit eines qualifizierten Mitwirkungsverlangen hingewiesen und ist der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten dennoch nicht oder nicht hinreichend nachgekommen, ist eine weitergehende Begründung nicht erforderlich. Das qualifizierte Mitwirkung Landes innerhalb einer Frist von einem Monat nach Bekanntgabe zu erfüllen. In begründeten Einzelfällen kann die Frist verlängert werden.

Wirkungen das Mitwirkungsverzögerungsgeld:

Das Mitwirkungsverzögerungseld ist eine eigene Sanktion. Sie ist zwar keine Strafe, muss aber von dem Steuerpflichtigen bezahlt werden und kann steuerlich nicht abgesetzt werden.

Der Gesetzgeber wollte hier eine starre feste Grenze haben, die nicht verhandelbar ist. Bei Fristüberschreitung entstehen also die 75 € pro Tag der Fristüberschreitung, die also auch bei kleineren oder Kleinstbetrieben nicht herabgesetzt werden kann. Diese 75 € pro Tag sind dann pro Tag der Verzögerung zu multiplizieren. Daraus ergeben sich bei höchstens 150 Tagen 11.250 €. Das Mitwirkungsverzögerungsgeld ist eine steuerliche Nebenleistungen, die steuerlich nicht abgesetzt werden kann und nicht auf Steuern angerechnet wird.

Anders als beim Zwangsgeld wird das Mitwirkungsverzögerungsgeld nicht aufgehoben, wenn Sie dann die gewünschte Leistung endlich (wenn auch verspätet) erbracht haben. Das Zwangsgeld entfällt hingegen, wenn Sie es noch nicht bezahlt haben, wenn die gewünschte Leistung erbracht ist, da das Druckmittel dann nicht mehr nötig ist.

Erlass nach § 227 AO, Antrag auf abweichende Festsetzung nach § 163 AO

Andererseits ist ein Erlassantrag oder Teil-Erlassantrag auch im Gesetz nicht ausgeschlossen. Die Regelung des §§ 227 AO oder die abweichende Festsetzung nach § 163 AO, also die Erlassvorschriften gelten also. Rechtsprechung hierzu gibt es aber natürlich bislang noch nicht.

Einspruch gegen Vorlageverlangen

Soweit Sie das entsprechende Vorlageverlangen oder Erläuterungs- oder Mitwirkungsverlangen für rechtswidrig halten, müssen Sie also auch dagegen Einspruch rechtzeitig einlegen. Das ursprüngliche Vorlageverlangen ist also eine Art (untechnisch gesprochen) Grundlagenbescheid für das spätere qualifizierte Vorlageverlangen. Denn dieses qualifizierte Mitwirkungsverlangen kommt nach der Konzeption des Gesetzes nur dann, wenn Sie bis dahin noch nicht oder nicht ausreichend mitgewirkt haben.

 

Die Prüfungsanfragen ergehen meist schriftlich aber ohne Rechtsbehelfsbelehrung. Daher dürfte hier im Regelfall die Jahresfrist gelten. Vielleicht aber verändert sich auch hier das Procedere bei der Finanzverwaltung diese sendet künftig die Prüfungsanfragen mit Rechtsbehelfsbelehrung an Sie ab. Dann möchte hier die Monatsfrist ab Zugang der Prüfungsanfragen. Denn ein Vorlageverlangen kann dann nicht später in Form eines qualifizierten Mitwirkungsverlangen noch einmal gestellt werden, wenn schon das ursprüngliche Vorlageverlangen rechtswidrig ist und dann aufgehoben wird.

Erfreulich:

Die Mitwirkung Verzögerung endet mit Ablauf des Tages, an dem das qualifizierte Mitwirkungsverlangen vollständig erfüllt wurde, spätestens mit Ablauf des Tages der Schlussbesprechung.

Absehen vom Mitwirkungsverzögerungsgeld

Von der Festsetzung eines Mitwirkungsverzögerungsgeldes ist abzusehen, wenn der Steuerpflichtige glaubhaft macht, dass die Mitwirkungsverzögerung entschuldbar ist. Das Verschulden eines Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen ist aber dem Steuerpflichtigen zuzurechnen, § 200 a Abs. 2 S. 6 AO. Soweit Sie also glaubhaft etwa eidesstattlich versichern, dass sie die Verzögerung nicht verschuldet haben, sondern sich umgehend um die Beantwortung/Erledigung/Vorlage der gewünschten Urkunden gekümmert haben, dies aber aus bestimmten Gründen nicht möglich war und dies nachweisen können oder jedenfalls mindestens mal glaubhaft machen, d. h. eidesstattlich versichern, ist von der Festsetzung des Mitwirkungsverzögerungsgeldes abzusehen. Die Behörde darf also dann das Mitwirkung Verzögerung Geld nicht mehr festsetzen oder muss das festgesetzte Mitwirkung Verzögerung Geld wieder aufheben. Problem: Was ist, wenn ihre Entschuldigung nicht hinreichend glaubhaft ist oder die Finanzbehörde meint, Sie hätten einfach mehr machen können, um doch rechtzeitig zu erfüllen?

Mitwirkungsverzögerungsgeld für jede Prüfungsanfrage

Das Problem ist: Meist gibt es mehrere Mitwirkungsverlangen in einer BP und teilweise sind in den Prüfungsanfragen gleich mehrere Anfragen enthalten. Wenn also im Rahmen einer Betriebsprüfung drei oder vier oder fünf Mitwirkungsverlangen nicht oder nicht vollständig erfüllt werden, könnten möglicherweise diese Höchstgrenzen dann für jeden Einzelfall der Nichterfüllung oder der nicht vollständigen Erfüllung gelten. Darüber hinaus könnte Streit anfällig sein, ob ein Mitwirkungsverlangen tatsächlich vollständig erfüllt wurde oder nicht. Parallel dazu können Zwangsgelder angedroht und festsetzen, die Schätzungsbefugnis eröffnet sein und die Steuerfahndung als Flankenschutzmaßnahme eingeschaltet werden. Schon wegen der ansonsten bestehenden Schätzungsmöglichkeit wegen der Nichtaufklärung macht das natürlich Sinn, stets umfassend und vollständig mitzuwirken.

 

Mitwirkung stets im eigenen Interesse auch ohne Druck

Die Mitwirkung und Aufklärung liegt daher schon im ureigensten eigenen Interesse.

Unklar bleibt die Motivation der Verschärfungen durch die Einführung eines Mitwirkungsverzögerungsgeldes ab 01.01.25

Der Finanzverwaltung hatte bislang schon ausreichend Maßnahmemöglichkeiten bei einer Nichtmitwirkung. Die schärfsten Waffen: Schätzung (immer zum Nachteil des Steuerpflichtigen) und die Steuerfahndung, die dann als Flankenschutzmaßnahme die Unterlagen beim Steuerpflichtigen abholt und dem Prüfer zur Auswertung gibt. Ma hätte denken sollen, dass das genug Potential ist.  Dennoch hat die Finanzverwaltung hier drastisch ihr Arsenal an Maßnahmen aufgestockt, um die Mitwirkung zu erzwingen. Damit könnte man den Eindruck gewinnen, dass bislang der Steuerpflichtigen aus Sicht der BP nicht oder nicht hinreichend mitgewirkt haben. Veröffentlichungen gibt es hierzu nicht. Aufsätze aus der Verwaltung auch nicht. Aufgrund des bereits beschriebenen Arsenals nach der alten Rechtslage (Verzögerungsgelder, Zwangsgelder, Steuerfahndung als Flankenschutzmaßnahme, Schätzung) lässt sich gar nicht glauben, dass jede Steuerpflichtigen nicht oder nicht hinreichend mitgewirkt haben.

Die BP behauptet jedoch, dass sie diese Maßnahmen offenbar bräuchte, um schneller mit den Betriebsprüfungen voranzukommen. Sonst wäre es nicht zu dieser Einführung des Mitwirkungsverzögerungsgeldes gekommen.

Umgekehrt bleiben Verzögerungen, die durch die BP veranlasst werden, natürlich völlig ohne Konsequenzen. Ob die bisherigen Verzögerungen tatsächlich an einem mangelnden Mitwirkungsverhalten der Steuerpflichtigen liegen, ist nicht bekannt und ist auch nirgends veröffentlicht. Insoweit gibt es hierzu keine veritablen, überprüfbaren Veröffentlichungen oder Feststellungen.

Ob Streitigkeiten allein über das Mitwirkungsverzögerungsgeld nun die Prüfungen verängern?

 

Empfehlung zur schnellstmöglichen und bestmöglichen Mitwirkung (wie bisher)

Angesichts dieses Arsenals kann nur dringend empfohlen werden, Vorlage- und Mitwirkungsverpflichtungen ernstzunehmen und stets vollständig und umfassend mitzuwirken. Das war vorher schon so, vor den Verschärfungen, gilt nun aber erst recht. Darüber hinaus bietet es sich an, jedenfalls bei qualifizierten Mitwirkungsverlangen gegen diese fristgemäß schriftlich Einspruch einzulegen und gegebenenfalls Fristverlängerungen rechtzeitig für die Beantwortung/Vorlage der jeweiligen Prüfungsanfragen zu beantragen, wenn die Fristen zu knapp gesetzt sind. Beachten Sie dabei, dass in den Prüfungsanfragen meist mehrere Einzelfragen enthalten sind, sodass klar sein muss, gegen welche Prüfungsanfragen sie nun im einzelnen Einspruch legen oder sie jedenfalls deutlich machen müssen, dass sie gegen alle Prüfungsanfragen/Vorlage Verlangen in dieser Prüfungsanfragen Einspruch einlegen und hierfür Fristverlängerung beantragen.

Einspruch gem. § 347 AO

Einen Einspruch kann natürlich auch gegen qualifizierte Mitwirkunsgverlangen wie gegen die Festsetzung eines Mitwirkungsverzögerungsgeldes oder gegen die originäre Prüfungsanfrage einlegen. Wenn man ein qualifiziertes Mitwirkungsverlangen per se für rechtswidrig hält oder aber schon der Auffassung ist, dass die Frage bereits beantwortet ist oder die entsprechenden Unterlagen dem Finanzamt vorliegen bzw. der Prüfer vielleicht nicht richtig gesucht hat in den Unterlagen, sollte man sogleich Einspruch einlegen. Auch der Hinweis, dass vielleicht anderen Dienststellen derselben Finanzamtes der Nachweis bereits vorliegt, kann zumindest das qualifizierte Vorlageverlangen rechtswidrig erscheinen lassen.

rechtzeitige Fristverlängerung beantragen

Natürlich ist auch rechtzeitig Fristverlängerung zu beantragen, wenn man die Beantwortung nicht in der gesetzten Frist schafft. Die willkürlich gesetzten Fristen sind verlängerbar, § 109 Abs. 1 S. 1 AO. Eine Fristverlängerung kann (notfalls) auch rückwirkend nachträglich erfolgen, insbesondere dann, wenn es unbillig wäre, die durch den Fristablauf eingetretenen Rechtsfolgen bestehen zu lassen, § 109 Abs. 1 S. 2 AO.

Übermaßverbot

Fraglich ist auch, ob (übermäßige) Kopierwünsche ein solches Vorlageverlangen darstellen. Stellen Sie sich vor, sehr umfangreiches Immobilienvermögen und nun möchte der Prüfer sämtliche Kaufverträge und sämtliche Mietverträge in Kopie erhalten. Damit stellen sich gleich zwei Fragen: Wird auf einmal dadurch die Prüfung an Amtsstelle verlagert? Ein Vorlage-/Kopierverlangen von mehreren 100 oder mehreren 1000 Seiten noch verhältnismäßig?

Unerhebliche Fragen

fraglich ist auch, wie zu verfahren ist, wenn sie überwiegend die Prüfungsanfragen beantwortet haben oder lediglich auf eine aus Ihrer Sicht unerhebliche Frage nicht geantwortet haben. Gleiches gilt, wenn sie eine Antwort für ausreichend hielten, diese aber aus Sicht des Prüfers nicht ausreichend ist. Unklar ist auch, wie mit Fragen zu beantworten sind, die aus Ihrer Sicht unerheblich sind. Was ist mit Fragen, die eigentlich sich erschließen oder dem Prüfer klar sein müssten und Sie diese deswegen nicht beantworten. Können auch hier Mitwirkung Verzögerungsgelder entstehen?

Quantitative oder qualitative Betrachtungsweise bei den Antworten

muss die Frage Nr. 1 mit einer entsprechenden Nr. 1 beantwortet werden. Müssen – etwa aus Sicherheitsgründen – hinterher die Anzahl der Fragen mit der deckungsgleichen Anzahl der Antworten übereinstimmen und si nummerisch alle Fragen beantwortet worden sein? Was ist, wenn eine Frage zwar textlich beantwortet ist, aber keinen Sinn macht, aber faktisch eine Antwort darauf gegeben ist? Beispiel: Der Prüfer fragt nach dem Wochentag und sie antworten mit dem Monat oder mit der Uhrzeit. Ist die Frage dann beantwortet?

Was ist, wenn mit einer Antwort zwei oder drei Fragen gleichzeitig beantwortet werden?

Mit anderen Worten: Geht es also um die Quantität der Fragen und schlicht um die Frage, ob numerisch jeder einzelne Frage auch exakt genau passen beantwortet wurde oder geht es um die Qualität der Fragen, ob also inhaltlich der Sachverhalt ohne Bezugnahme auf die einzelne Frage Nummer vollständig beantwortet wurde?

 

Streit um vollständige Vorlage/Beantwortung

Was passiert, wenn Sie deutlich innerhalb der Frist Antworten, der Prüfer sich aber ihre Antworten und ihre Belege nicht anschaut und erst nach Ablauf der Frist meint, er könne die Vollständigkeit nicht quittieren oder die Belege seine nicht vollständig. Sie hätten nicht fristgemäß alles beantwortet oder nicht alles Notwendige vorgelegt?

Beispiel

 

Der Prüfer schickt Ihnen eine qualifiziertes Mitwirkungsverlangen Nr. 1 mit fünf Unterpunkten. Frist ein Monat. Das wäre dann der 27.06. Sie recherchieren sofort und schon nach 14 Tagen schicken Sie die Antworten aus Ihrer Sicht komplett. Der Prüfer ist in Urlaub. Rund zwei Wochen nach Ablauf der Frist, am 15. 07. meldet er sich bei Ihnen und meint, die Unterlagen wären nicht vollständig bzw. eine Frage hätten Sie falsch beantwortet bzw. offenbar falsch verstanden und hierzu nichts vorgelegt.

Jetzt erläutern Sie noch zwei weitere Punkte ausführlicher. Das Schreiben geht am 30.07. also rund 1 Monat noch der Frist beim Prüfer ein. Die Unterlagen zu der falsch beantworteten bzw. falsch verstandene Frage schicken Sie am 10.08. an den Prüfer. Diese Unterlagen kommen aber bei den Prüfer nicht an. Der erinnert Sie am 28.08. an die Erledigung. Sie schicken die Unterlagen noch mal am 03.09. dem Prüfer.

 

Mitwirkungsverzögerungsgeld? Zwei der fünf Fragen waren offenbar vollständig und fristgemäß beantwortet. Eine Frage war gar nicht beantwortet. Zwei Fragen nur teilweise. Diese beiden Fragen werden am 30. Juli nachgebessert. Verzögerung Geld also vom sieben 20. Juni bis zum 30. Juli pro Tag also jeweils 75 € für jede der Fragen? Mitwirkungsverzögerungsgeld: 2 Fälle * 33 Tage * 75 € = 4.950 €?

 

Und eine Frage war aus Sicht des Prüfers gar nicht beantwortet und die Unterlagen kommen erst (noch einmal) am 3. September beim Prüfer an. Mitwirkungsverzögerungsgeld also vom 27.06. bis zum 3. September, pro Tag jeweils 75 €? Mitwirkungsverzögerungsgeld: 68 Tage *75 € = 5.100 €?

Das Mitwirkungsverzögerungsgeld beträgt hier also zusammen: 10.050 €?

Mögliche Verteidigungsansätze

Können Sie erfolgreich einwenden, dass es ohnehin nicht zu einer Verzögerung gekommen ist, weil der Prüfer ohnehin in Urlaub war und gar nicht die Prüfung hätte fortsetzen können? Können Sie einwenden, dass der Prüfer auch andere Prüfungsschritte bei Ihnen in der Prüfung hätte machen können und des durch diese später Antwort gar nicht zu einer effektiven Verzögerung kam? Oder können Sie einwenden, dass der Prüfer ohnehin parallel 8-10 andere Prüfungen am Laufen hat und daher in diesen hätte arbeiten können, sodass insgesamt die Prüfungstätigkeit bei ihm nicht behindert und nicht verzögert wurde und er vielleicht ohnehin etwas anderes in den anderen Fällen gemacht hätte?

Quittung über (fristgemäße und vollständige) Erfüllung der Anfrage

Darüber hinaus sollten Sie erfüllte Prüfungsanfragen sich vom Prüfer als erledigt/erfüllt abzeichnen zu lassen, damit es hinterher keinen Ärger oder Streit darüber gibt, ob etwas nicht (ausreichend) beantwortet ist. Sie könnten also die Prüfungsanfragen, die abgearbeitet ist, dem Prüfer vorlegen mit der Bitte die vollständige Erfüllung darauf zu quittieren.

Verweigerung der Quittierung durch Prüfer?

Was machen Sie, wenn er nicht quittiert? Haben Sie einen Rechtsanspruch darauf? Droht dann etwa Ungemach, Waller dieselben Fragen noch einmal verändert oder erweitert stellen möchte oder glaubt, sie hätten nicht alles beantwortet oder vorgelegt? Droht dann ein Verzögerungsgeld oder Mitwirkung Verzögerung Geld oder die Steuerfahndung als Flankenschutzmaßnahme?

 

Und umgekehrt: Wenn der Prüfer die Vollständigkeit Ihre Antwort quittiert hat, kann er dennoch später die Steuerfahndung beauftragen mit der Behauptung, Sie hätten nicht oder nicht vollständig mitgewirkt oder ein Verzögerungsgeld gegen Sie festsetzen?

Rechtsgrundlage für Quittierungsverlangen?

Was ist, wenn der Prüfer Sie nach der Rechtsgrundlage für Ihre Bitte um Quittierung der vollständigen Erfüllung fragt? Die gibt es offenbar nicht ausdrücklich im Gesetz. Bleiben Sie also bis zuletzt hier im Ungewissen, wenn er Ihnen eine Quittung über die vollständige Erfüllung der Prüfungsanfrage jeweils verweigert? Oder lässt sich hier über den Anspruch auf ein faires Verfahren aus Art. 20 Abs. 3 GG (fair trial Prinzip) und daraus folgend ein Rechtsanspruch nach Sach- und Rechtsklarheit, ob Sie alles fristgemäß vorgelegt/beantwortet haben, ableiten? Oder lässt sich ein solcher Anspruch aus Treu und Glauben gemäß § 242 BGB, der auch im Steuerrecht gilt, entwickeln?

Oder können Sie dann vortragen, wenn der Prüfer rechtzeitig sich die übersandten Antworten angesehen hätte und dann weiter nachgefragt hätte bzw. geäußert hätte, dass aus seiner Sicht dies nicht alles sein kann oder erweiterter Fragen hat, dass sie dann rechtzeitig innerhalb der Frist weiter nachgelegt hätten und weiter vorgetragen hätten?

RA Dr. Jörg Burkhard

Fragen hierzu? Dann sprechen Sie mich an! Rechtsanwalt Dr. Jörg Burkhard, Fachanwalt für Steuerrecht und Strafrecht, der Spezialist für streitige BP- und Steuerfahndungsverfahren. Bei Fragen und Problemen rufen Sie an: 0611 – 890910 oder schreiben Sie mir: kanzlei@dr.burkhard.de

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